Le nuove regole di deducibilità per le spese di rappresentanza
Firenze, 22 gennaio 2008
Circolare informativa
NOVITÀ INTRODOTTE DAI RECENTI PROVVEDIMENTI IN MATERIA TRIBUTARIA IN RELAZIONE AL TRATTAMENTO FISCALE DELLE SPESE DI RAPPRESENTANZA ED ALLE AGEVOLAZIONI SUGLI INTERVENTI DI RIQUALIFICAZIONE ENERGETICA DEGLI EDIFICI
Si espongono, qui di seguito, alcune considerazioni in merito alle novità relative al trattamento fiscale
delle spese di rappresentanza, introdotte dal decreto ministeriale 19 novembre 2008, ed alle agevolazioni
IRPEF/IRES di cui alle spese per interventi di riqualificazione energetica degli edifici.
1. Trattamento fiscale delle spese di rappresentanza ai fini delle imposte dirette e dell'IVA.
Lo scorso 15 gennaio è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il decreto ministeriale 19 novembre 2008,
recante alcune importanti novità in relazione al trattamento fiscale delle spese di rappresentanza con riferimento
ai redditi d'impresa.
Detto decreto, in primo luogo, fornisce una definizione di “spese di rappresentanza”, individuando come
tali, all'art. 1, “le spese per erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali
o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell'obiettivo
di generare anche potenzialmente benefici economici per l'impresa ovvero sia coerente con
pratiche commerciali di settore”.
Caratteristiche comuni a tutte le possibili tipologie di spese di rappresentanza risultano, pertanto:
1. la gratuità: tali spese si caratterizzano per l'assenza di controprestazioni a carico del beneficiario, ciò
che esclude dalla categoria in esame, fra le altre, le spese pubblicitarie;
2. la finalità promozionale: esse rispondono allo scopo di promuovere presso il pubblico un'immagine
positiva dell'impresa.
Il provvedimento normativo in esame indica, inoltre, alcune tipologie di oneri rientranti nella suddetta
definizione generale, fra cui si segnalano:
- i costi sostenuti per eventi di intrattenimento organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o di festività
nazionali o religiose;
- i costi sostenuti per l'organizzazione di viaggi turistici offerti a clienti, ove si accompagnino a concrete
attività promozionali dei beni o dei servizi oggetto dell'attività aziendale;
- le spese per feste, ricevimenti ed altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione dell'inaugurazione
di sedi, uffici o stabilimenti produttivi dell'impresa;
- le spese di ristorazione sostenute a favore di clienti, anche potenziali, al solo fine di sviluppare le
pubbliche relazioni dell'impresa.
Ciò premesso, il decreto ministeriale 19 novembre 2008 ha introdotto, a decorrere dall'esercizio successivo
a quello in corso al 31 dicembre 2007, un nuovo regime di deducibilità delle spese di rappresentanza
ai fini delle imposte dirette, in luogo del criterio, operante sino al 2007, il quale prevedeva la deducibilità
di un importo pari ad 1/3 di tali spese, da “spalmare” lungo un arco temporale di 5 anni.
In altri termini, fino all'esercizio in corso al 31 dicembre 2007, un'impresa che avesse sostenuto costi di
rappresentanza per euro 120.000 avrebbe potuto dedurre solo un importo pari ad euro 40.000, da suddividere
in quote costanti per 5 esercizi, assoggettando quindi ad imposizione la residua quota di euro
80.000.
Il nuovo criterio prevede, invece, la deducibilità integrale delle spese di rappresentanza, ove le stesse
soddisfino i requisiti di “inerenza e congruità” fissati dal decreto sopracitato e risultino coerenti con le
pratiche commerciali del settore, entro un limite massimo individuato in funzione dei ricavi dell'attività
caratteristica dell'impresa, secondo un meccanismo “per scaglioni”, riepilogato qui di seguito:
Ammontare dei ricavi dell'attività “caratteristica” Limite delle spese di rappresentanza deducibili
Fino ad euro 10.000.000: 1,3% sull'importo dei ricavi
Da euro 10.000.000 ad euro 50.000.000: euro 130.000 + 0,5% sull'importo eccedente euro 10.000.000
Oltre euro 50.000.000: euro 330.000 + 0,1% sull'importo eccedente euro 50.000.000
Ad esempio, per un'impresa che consegua ricavi pari ad euro 12.000.000 il limite di deducibilità delle
spese di rappresentanza risulterà pari a (10.000.000 x 1,3%) + (2.000.000 x 0,50%) = euro 140.000. Ove
detta impresa sostenga spese di rappresentanza pari ad euro 200.000, dovrà quindi recuperare a tassazione
un importo pari ad euro 60.000.
Il nuovo regime favorisce, quindi, le imprese di piccole-medie dimensioni, che come tali avranno minori
probabilità di superare i limiti sopra indicati.
Si fa presente, peraltro, che ove siano costituite da costi per somministrazione di alimenti e bevande
(come, ad esempio, nell'ipotesi in cui l'impresa offra un pranzo a clienti anche potenziali, con finalità di
pubbliche relazioni) ovvero per prestazioni alberghiere, dette spese sono altresì soggette all'ulteriore limite
di deducibilità pari al 75% del relativo ammontare.
Non risultano interessate dal novellato regime di deducibilità:
- le spese relative ad omaggi di valore unitario non superiore ad euro 50,00 (comprensivi del tributo
IVA), che risultano integralmente deducibili;
- le spese sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di fiere o manifestazioni simili,
integralmente deducibili a condizione che l'impresa documenti analiticamente tali attività.
Il decreto prevede, infine, che le imprese neo-costituite possano “riportare” e dedurre nell'esercizio in
cui verranno conseguiti i primi ricavi le eventuali eccedenze indeducibili sostenute in esercizi precedenti.
In relazione al tributo IVA, si rileva, oltre alla previsione della generale indetraibilità del tributo di cui
alle spese in oggetto, la mancata armonizzazione delle disposizioni IVA con le norme previste ai fini
delle imposte dirette in relazione alle spese per omaggi: è prevista, infatti, la totale detraibilità dell'imposta
assolta sull'acquisto di beni distribuiti gratuitamente di costo unitario non superiore ad euro 25,82.
Si fa presente, infine, che le novità di cui sopra non interessano i redditi di lavoro autonomo, per i quali
trova tuttora applicazione il regime che prevede la deducibilità integrale delle spese di rappresentanza, a
condizione che siano inerenti l'attività svolta ed opportunamente documentate, entro un limite non superiore
all'1% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta.
2. Novità relative alle agevolazioni tributarie per interventi di riqualificazione energetica.
Contrariamente a quanto inizialmente comunicato, il governo è intervenuto in maniera sostanzialmente
limitata sulle norme relative alle agevolazioni tributarie previste con riferimento alle spese sostenute per
interventi di riqualificazione energetica degli edifici.
Per completezza, prima di esaminare le novità apportate dal disegno di legge di conversione del decreto
legge 185/2008 (cd. decreto “anticrisi”), ricordiamo in questa sede che le agevolazioni suddette,
introdotte dalla Legge finanziaria per il 2007, consistono in una detrazione d'imposta (IRES/IRPEF) pari
al 55% delle spese sostenute per interventi finalizzati a migliorare il livello di efficienza energetica di
edifici esistenti, entro limiti massimi distinti in relazione alla tipologia di intervento, sinteticamente
riepilogati qui di seguito.
Oggetto dell'intervento Limite della detrazione
Riqualificazione energetica euro 100.000,00
Riduzione della dispersione termica euro 60.000,00
Installazione di pannelli solari euro 60.000,00
Sostituzione di impianti di climatizzazione invernale euro 30.000,00
Potenziali beneficiari dell'agevolazione in esame sono i contribuenti possessori a qualunque titolo degli
immobili oggetto dei suddetti interventi, anche se titolari di reddito d'impresa: persone fisiche, esercenti
arti e professioni, associazioni fra professionisti, società di persone e di capitali.
Quanto agli adempimenti necessari per beneficiare dell'agevolazione, è necessario, a pena di decadenza,
acquisire e conservare la seguente documentazione, che deve essere predisposta da personale tecnico
abilitato:
• asseverazione di conformità dell'intervento ai requisiti tecnici richiesti;
• attestato di qualificazione energetica, da produrre successivamente al termine dei lavori;
• scheda informativa relativa gli interventi realizzati.
È inoltre necessario trasmettere all'ENEA (Ente per le Nuove tecnologie, l'Energia e l'Ambiente), entro i
90 giorni dal termine dei lavori, in via telematica, copia dell'attestato di qualificazione energetica e della
scheda informativa di cui sopra.
La detrazione spetta, infine, solo a condizione che i pagamenti inerenti i lavori rispettino i requisiti di
legge. In particolare:
• i contribuenti non titolari di reddito d'impresa sono obbligati ad effettuare i pagamenti a mezzo bonifico
bancario o postale;
• i contribuenti titolari di reddito d'impresa sono invece esonerati dall'obbligo di effettuare i pagamenti
a mezzo bonifico e possono quindi utilizzare liberamente altre modalità di pagamento (es., assegni
bancari e/o circolari): ciò in quanto il relativo reddito è determinato secondo il criterio di “competenza”
e non in base al criterio di “cassa”, non rilevando, quindi, la data in cui il pagamento è effettuato.
Quanto premesso, le novità introdotte dal decreto anticrisi si limitano ad introdurre, con effetto dal 1°
gennaio 2009, l'obbligo di una comunicazione di inizio lavori da inoltrare all'Agenzia delle Entrate anteriormente
all'effettivo avvio degli interventi, analogamente a quanto previsto con riferimento all'agevolazione
IRPEF per gli interventi di recupero e risanamento degli immobili ad uso abitativo, e nell'obbligo
di ripartire il beneficio fiscale in 5 rate annue di uguale importo, in luogo della facoltà, concessa dalla
normativa in vigore fino al 31 dicembre 2008, di operare detta ripartizione da un minimo di 3 ad un
massimo di 10 anni.
I soggetti che abbiano iniziato i lavori nel corso del 2008 potranno quindi determinare la ripartizione del
beneficio secondo le vecchie regole solo nell'ipotesi in cui i relativi pagamenti siano stati effettuati entro
il 31 dicembre 2008.
Si rileva, infine, come non siano previsti limiti globali di spesa cui subordinare la possibilità di beneficiare
dell'agevolazione in esame, contrariamente a quanto stabilito dal testo originario del decreto
185/2008.
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Lo Studio resta a disposizione per qualsiasi chiarimento, integrazione ed approfondimento.
Gradita è l’occasione per porgere i più cordiali saluti.
STUDIO GAMBI
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